به فایل پیوست رجوع شود مراحل حسابرسی شرکتها) 1. تشکیل پرونده جاری و دائم بر اساس سیستم عطف بندی موسسه: نکته اول: در صورتیکه حسابرسی سال قبل توسط موسسه صورت گرفته باشد پرونده دائم وجود داشته و نیازی به تشکیل پرونده دائم نیست. نکته دوم: تشکیل پرونده شامل تهیه زونکن، گذاشتن دیوایدر برای سرفصلها مطابق با فهرست پرونده و گذاشتن برنامه رسیدگی می باشد. 1. اخذ تراز آزمایشی از شرکت: نکته اول: در صورتیکه تراز آزمایشی شرکت نهایی نشده باشد، تراز موقت اخذ می شود و صرفاً مانده هایی که نهایی شده رسیدگی می گردد. 1. تهیه کاربرگهای اصلی هر سرفصل: نکته اول: کاربرگهای اصلی به شرح زیر تهیه می گردد: کاربرگ اصلی 3000 شامل مانده سرفصلهای: حسابها و اسناد پرداختنی تجاری و غیر تجاری، پیش دریافتها، سایر حسابهای پرداختنی، سپرده های پرداختنی، ذخایر و ذخیره بازخرید خدمت سایر بدهیهای با ماهیت بستانکار بجز تسهیلات مالی و ذخیره مالیات که سرفصل جداگانه ای دارند. کاربرگ اصلی 3800 شامل بدهی مالیاتی و یا ذخیره مالیات کاربرگ اصلی 3900 شامل تسهیلات مالی کوتاه مدت و بلند مدت کاربرگ اصلی 4000 شامل جدول داراییهای ثابت و استهلاک انباشته و پیش پرداختهای سرمایه ای کاربرگ اصلی 4100 شامل سرمایه گذاریهای کوتاه مدت و بلند مدت کاربرگ اصلی 4200 شامل سایر داراییهای نامشهود و حق الامتیازها کاربرگ اصلی 4300 شامل موجودی مواد و کالا و اعتبارات اسنادی و کالای در راه کاربرگ اصلی 4500 شامل حسابها و اسناد دریافتنی تجاری و غیر تجاری و سایر حسابهای دریافتنی، سپرده های دریافتنی، پیش پرداختها و .. کاربرگ اصلی 4700 شامل موجودی نقد و بانک، بانکها، صندوق و تنخواه گردانها و اسناد در جریان وصول کاربرگ اصلی 5500 شامل فروش، درآمد حاصل از ارائه خدمات، برگشت از فروش و درآمد های عملیاتی کاربرگ اصلی 5600 شامل هزینه دستمزد، سربار، قیمت تمام شده، هزینه های عمومی و اداری و هزینه های مالی کاربرگ اصلی 5750 شامل سایر درآمد ها و هزینه های غیر عملیاتی کاربرگ اصلی 5950 شامل حسابها و طرف حسابهای انتظامی نکته دوم: کاربرگهای اصلی فوق در برخی از شرکتها بطور کامل مورد نیاز نمی باشد بطور مثال در شرکتهای خدماتی کاربرگ 4300 موجودیها کاربرد ندارد و لذا گذاشتن دیوایدر، برنامه رسیدگی و تهیه کاربرگ اصلی نیازی نیست. همچنین در صورتیکه شرکت دارای سرفصل سرمایه گذاری باشد صرفاً کاربرگ 4100 تهیه می شود. نکته سوم: در صورتیکه قبل از پایان سال مالی شرکت باشد و یا تراز نهایی نشده باشد، لزومی به تهیه کلیه کاربرگهای اصلی نیست و اگر هم تهیه شد مانده ها باید با مداد درج گردد و پس از اخذ تراز نهایی، مانده ها با خودکار آبی درج شود. نکته چهارم: کاربرگ اصلی هر قسمت حتماً می بایست در کاربرگ 14 ستونی تهیه شود و به شرح صفحه بعد تکمیل گردد: ستون اول و دوم مخصوص شرح حساب، ستون سوم بابت عطف، در ستون چهارم مانده تراز اولیه (قبل از اصلاحات نهایی) درج می گردد، در ستون پنجم و ششم اقلام تعدیلات بین دو تراز در بدهکار و بستانکار درج می گردد و در ستون هفتم مانده تراز نهایی درج می شود. ستون هشتم و نهم مربوط به تغییرات طبقه بندی بوده که بسته به ماهیت حساب افزایش و کاهش آن در ستونهای مزبور در ج می شود. و در ستون دهم مانده حساب طبق صورتهای مالی درج می گردد. 1. ارسال تاییدیه های حسابرسی: فرم تاییدیه بانکی جهت کلیه بانکهایی که شرکت در آنجا حساب داشته و یا تسهیلات اخذ نموده است. فرم تاییده طلب/ بدهی جهت اقلام عمده بدهکاران تجاری، بستانکاران تجاری، اسناد دریافتنی و پرداختنی، پیش پرداختها و پیش دریافتها فرم تاییدیه کارکنان جهت مانده های عمده بدهکاران کارکنان، تنخواه گردانها و صندوق و بستانکاران کارکنان فرم تاییدیه کارفرما برای کارفرمای پروژه ها (در شرکتهایی که فعالیتشان اخذ کارهای پیمانی از کارفرمایان می باشد) فرم تاییدیه پیمانکار برای پیمانکار پروژه ها (در شرکتهایی که خود شرکت کارفرمای دیگران باشد) فرم تاییدیه کالای امانی برای کالاهای امانی ما نزد دیگران و کالای امانی دیگران نزد ما فرم تاییدیه سرمایه گذاریها برای سرمایه گذاری در سهام شرکتها 1. تهیه کاربرگهای فرعی هر حساب: جهت مانده فرعی هر قسمت کاربرگ 14 ستونی تهیه می گردد، بطور مثال برای مانده بدهکاران تجاری کاربرگ ریز اقلام تشکیل دهنده تهیه می گردد. 1. رسیدگی به سرفصل نقد و بانک (قسمت 4700 پرونده): رسیدگی به موجودی نزد بانکها: اخذ صورت مغایرت حساب بانکی که توسط شرکت تهیه شده و اخذ آخرین صورتحساب بانکی دریافت شده از بانک توسط شرکت، مطابقت آنها با یکدیگر و بررسی اقلام باز صورت مغایرت بانکی، در صورت عدم تهیه صورت مغایرت بانکی توسط شرکت، حسابرس شخصاً اقدام به تهیه صورت مغایرت بانکی به شرح زیر می نماید: صورت مغایرت حساب 5132 نزد بانک ملی شعبه میدان تجریش شرح مبلغ شرح مبلغ مانده طبق دفاتر 000ر000ر16 مانده طبق صورتحساب 500ر152ر17 اضافه می شود: - اضافه می شود: کسر می شود: - کسر می شود: کسر می شود: چک 555123 در وجه فروشکاه یگانه 500ر152ر1 مانده واقعی 000ر000ر16 مانده واقعی 000ر000ر16 نکات قابل توجه در رسیدگی به حساب بانکی: • استخراج تعداد حسابهای راکد و کم گردش بانکی • استخراج حسابهای بانکی که به نام شرکت نمی باشد و یا صاحبان امضای مجاز آنها تغییر کرده است • رسیدگی به اقلام باز صورتحساب بانک و کنترل آن در صورت حساب بانک در سال بعد • پیگیری دریافت تاییدیه بانکی • پیگیری مجوز هیات مدیره در خصوص افتتاح حسابهای جاری • اطمینان تسعیر ارز موجودی بانکهای ارزی (در صورت وجود) به نرخ ارز در پایان سال رسیدگی به حساب صندوق و تنخواه گردان: اگر شرکت حساب صندوق و تنخواه گردان داشت قاعدتاً می بایست دارای آیین نامه صندوق و تنخواه گردان نیز باشند و لذا آیین نامه را از شرکت اخذ می کنیم. بالاترین گردش بدهکار صندوق و تنخواه گردان طی سال را بررسی می کنیم و آن را با مفاد آیین نامه که در آن سقف مجاز صندوق و تنخواه گردان تعیین شده مطابقت می دهیم. در صورت تعیین سقف مجاز، مانده صندوق و تنخواه گردان هیچگاه نباید از سقف مجاز بیشتر باشد. اگر در آیین نامه صندوق و تنخواه گردان تضمین مشخص شده که آنرا با تضمین اخذ شده از صندوقدار و یا تنخواه دار مطابقت می دهیم و اگر مشخص نشده باشد، حداقل تضمین مورد نیاز برای هر صندوق و هر تنخواه، تضمینی معادل سقف تعیین شده و یا سقف واقعی آن می بایست از صندوقدار و یا تنخواه دار اخذ گردد. نکات قابل پیگیری در رسیدگی به حساب صندوق و تنخواه گردان: • تعیین حداکثر سقف حساب صندوق و تنخواه گردان طی سال و مطابقت آن با آیین نامه صندوق و تنخواه و یا مجوزهای سقف (در صورت وجود) • بررسی تضمین اخذ شده از صندوقدار و دارندگان تنخواه و بررسی کفایت تضمین با توجه به بالاترین سقف وجه نزد صندوق و تنخواه گردان طی سال • بررسی دریافتها و پرداختهای عمده و غیر عادی حساب صندوق و تنخواه • اطمینان از تسعیر ارز نزد صندوق و تنخواه (در خصوص حسابهای صندوق و تنخواه ارزی) به نرخ ارز در پایان سال • استخراج مانده تنخواه گردان و صندوقهای راکد و بلا استفاده و تسویه نشده • اخذ تاییدیه از صندوقدار و تنخواه دار • بررسی اینکه آیا صندوق و وجه نزد تنخواه گردان توسط مسئولین مالی در مقطع پایان سال مالی شمارش شده یا خیر؟ 1. رسیدگی به حسابهای دریافتنی تجاری و غیر تجاری و پیش پرداختها (قسمت 4500 پرونده): رسیدگی به حساب بدهکاران تجاری: بدهکاران تجاری شامل مطالبات شرکت از خریداران محصولات و کالاها و خدمات ارائه شده شرکت می باشند. اقلام بدهکار مانده حسابهای سرفصل فوق عمدتاً به طرف حساب فروش و درآمد حاصل از ارائه خدمات در حسابها ثبت می شوند و اقلام بستانکار حسابهای دریافتنی تجاری عمدتاً مربوط به وجوه نقد دریافتی از مشتریان شرکت می باشد.در مواردی که فروش و یا درآمد خدمات شرکت در قسمت 5500 پرونده اثبات کلی گردد و یا اقلام عمده تشکیل دهنده فروش محصولات در قسمت سندرسی شود، از رسیدگی به اقلام بدهکار گردش بدهکاران تجاری در کاربرگهای رسیدگی به بدهکاران تجاری صرفه نظر می شود و صرفاً برخی از اقلام بستانکار عمده جهت اطمینان از صحت دریافت وجه سند رسی می گردد. کنترلهای مربوط به سندرسی اقلام عمده بدهکاران تجاری: • کنترل ثبت صحیح و طرف حساب (مربوط به اقلام بدهکار و بستانکار حساب) • کنترل رسید دریافت وجه نقد/ اسناد (صرفا مربوط به اقلام بستانکار حساب) • کنترل مدارک دریافت وجه (صرفا مربوط به اقلام بستانکار حساب) • کنترل صورتحساب فروش (صرفا مربوط به اقلام بدهکار حساب و در صورت عدم اثبات کامل فروش در قسمت 5500) پیگیری سال مالی بعد کلیه اقلام:در پایان رسیدگی به حساب بدهکاران تجاری، ضمن بررسی پاسخ تاییدیه های واصله و پیگیری مجدد از بابت عدم دریافت پاسخ تاییدیه ها، اقلام عمده مانده های بدهکاران تجاری پیگیری سال مالی بعد می گردد و بررسی می شود که آیا مطالبات تجاری در سال بعد و تا زمان رسیدگی وصول گردیده یا خیر؟ جمع بندی اقلام راکد بدهکاران تجاری: از طریق بررسی مانده پایان سال و ابتدای سال، در صورت عدم تغییر مانده ها، کلیه اقلام راکد سرفصل جمع بندی می شود و بررسی می گردد که آیا ذخیره م.م. دارد یا خیر و آیا نیازی به احتساب ذخیره است یا خیر؟ رسیدگی به اسناد دریافتنی تجاری: اسناد دریافتنی تجاری شامل چکهای دریافتی از مشتریان شرکت می باشد که تاکنون وصول نشده و نزد صندوق شرکت و یا بانک نگهداری می شود و قاعدتاً باید در سررسید به بانک جهت وصول ارائه شود. صورت ریز اسناد دریافتنی تجاری را می بایست شرکت تهیه و به حسابرس ارائه دهد و در صورت عدم ارائه آن توسط شرکت، حسابرس می بایست راساً نسبت به تهیه صورت ریز به شرح زیر اقلام کند: شماره چک عهده (نام مشتری واگذارنده) مبلغ چک سررسید چک اسنادی که تا تاریخ رسیدگی سررسید نشده، قاعدتاً می بایست نزد صندوق یا بانک باشد، در صورتیکه چک نزد صندوق باشد می بایست توسط حسابرس مشاهده عینی شود و اگر نزد بانک باشد، مدارک خواباندن چک به حساب باید کنترل شود. در صورتیکه سررسید چک مربوط به گذشته باشد و در سررسید وصول نشده باشد، احتمال دارد که مشکوک الوصول است و نیاز به ذخیره م.م. دارد لکن باید از شرکت علل عدم وصول چک در سررسید سئوال شود. اسنادی که سررسید آنها تا زمان رسیدگی باشد، قاعدتاً باید تا تاریخ رسیدگی وصول شده باشد که در این صورت پیگیری سال مالی بعد می گردد و تاریخ وصول اسناد در کاربرگ درج می شود. در صورتیکه اسناد دریافتنی شرکت سررسید بلند مدت دارد (بلند مدت منظور بیش از یکسال از پایان سال مالی سررسید داشته باشد) می بایست بعنوان مطالبات بلند مدت در صورتهای مالی طبقه بندی گردد. نکته: با اخذ صورت ریز و پیگیریهای فوق، نیازی به سند رسی در سرفصل اسناد دریافتنی نیست. رسیدگی به سایر حسابهای دریافتنی غیر تجاری: منظور از سایر حسابهای دریافتنی غیر تجاری، کلیه مطالبات شرکت بجز مطالبات از خریداران محصولات و خدمات و اسناد دریافتنی از آنها می باشد و در واقع بجز بدهکاران و اسناد دریافتنی تجاری، مابقی مطالبات بعنوان مطالبات غیر تجاری طبقه بندی می گردند و عمدتاً شامل مطالبات از سایر شرکتها، مطالبات از کارکنان و سپرده ها و ... می باشد. رسیدگی به گردش بستانکار حساب فوق که عمدتاً مربوط به وصول مطالبات بوده همانند بدهکاران تجاری می باشد و همان کنترلها را می توان برای سندرسی به اقلام حساب فوق نیز استفاده نمود. رسیدگی به گردش بدهکار اقلام فوق با توجه به اینکه مربوط به مطالبات فروش نمی باشند، باید حتما بصورت ماهیتی رسیدگی و ماهیت حساب در کاربرگ درج شود و لذا سند رسی خاص و کنترل خاصی ندارد. پیگیری سال مالی بعد و اقلام راکد سرفصل فوق مطابق با سایر مطالبات باید انجام شود و برای اقلام عمده نیز تاییدیه ارسال گردد. در خصوص مطالبات از کارکنان باید در وامهای پرداختی مدارک پرداخت وام، آیین نامه وام و تضمین کارکنان بررسی شود و کسر اقساط از حقوق کارکنان نیز بررسی گردد. در صورتیکه اقساطی از کارکنان کسر نگردد باید دلایل عدم کسر اقساط بررسی شود و نیاز به کسری ذخیره نیز بررسی گردد. رسیدگی به پیش پرداختها و سفارشات خارجی: منظور از پیش پرداختها، وجوهی است که شرکت پرداخت کرده و قرار است در آینده خدمات یا کالایی به شرکت ارائه شود و یا هزینه ای به شرکت تحمیل گردد. رسیدگی به پیش پرداخت خرید کالا و خدمات: این سرفصل مربوط به وجوهی است که طبق قرارداد یا توافقنامه ای به دیگران پرداخت شده و مقرر شده در آینده کالا یا خدماتی به شرکت تحویل گردد. بخشی از پیش پرداختهایی که بابت خرید اقلام سرمایه ای و اقلام دارایی ثابت می باشد بعنوان پیش پرداختهای سرمایه ای می بایست به سرفصل داراییهای ثابت طبقه بندی گردد. کنترلهای حسابرسی مربوط به سند رسی پیش پرداخت خرید کالا و خدمات: • کنترل صحت ثبت و طرف حساب (بدهکار و بستانکار حساب) • کنترل قرارداد یا توافقنامه فیمابین (فقط اقلام بدهکار) • کنترل آیین نامه معاملات و اخذ استعلام بهاء در خصوص انتخاب فروشنده یا پیمانکار (فقط اقلام بدهکار) • کنترل مدارک پرداخت وجه (فقط اقلام بدهکار) • کنترل صورتحساب کالا یا خدمات دریافتی (فقط اقلام بستانکار) • کنترل رسید کالا یا خدمات (فقط اقلام بستانکار) رسیدگی به پیش پرداخت هزینه ها: این سرفصل مربوط به وجوهی است که بابت هزینه های آتی پرداخت شده و با گذشت زمان به حساب هزینه منظور می گردد. رسیدگی به حساب فوق ماهیتی بوده و نیازی به سندرسی نمی باشد. این حساب می بایست بررسی گردد که آیا سهم هزینه هر سال بدرستی محاسبه و در حسابها منظور شده یا خیر؟ نکته: جهت اقلام پیش پرداخت هزینه تاییدیه ارسال نمی گردد. پیش پرداخت سود سنواتی آتی: این حساب مربوط به سهم هزینه مالی سالهای آتی تسهیلات مالی می باشد که در پایان سال به سرفصل تسهیلات طبقه بندی می گردد و رسیدگی به این سرفصل نیز در کاربرگ تسهیلات مالی انجام می شود و لذا نیازی به رسیدگی به این سرفصل در قسمت پیش پرداختها نیست. پیگیری سال مالی بعد و جمع بندی اقلام راکد نیز مطابق حسابهای دریافتنی در خصوص پیش پرداختها انجام می گردد. سفارشات خارجی: منظور از سفارشات خارجی مربوط به وجوهی است که بابت خرید کالا یا خدمات خارج از کشور پرداخت شده و عمدتاً از طریق اعتبارات بانکی صورت گرفته باشد. ریز مخارج سفارشات خارجی عبارتند از وجوه ارزی پرداخت شده توسط بانک یا شرکت، هزینه های ثبت سفارش، کرایه حمل کشتی یا هواپیما و بیمه باربری و مخارج گمرکی مربوط به واردات کالا و... می باشد. در واقع کلیه هزینه هایی که جهت رسیدن یک کالای خارجی تا انبار شرکت تحمیل می گردد در حساب سفارشات ثبت شده و در پایان بعنوان بهای تمام شده کالای وارداتی به حساب موجودیها منظور و صفر می گردد. جهت مانده های عمده حساب فوق سعی می گردد که تاییدیه خارجی ارسال گردد. در رسیدگی به سفارشات خارجی پرونده سفارش مربوطه اخذ می گردد و صورتحساب خرید (invoice)و پکینگ لیست و مدارک حواله ارزی و تامین ارز، مدارک باربری و صورتحساب حمل و بیمه و برگ سبز گمرگی (در خصوص مواردی که در گمرک ترخیص شده) اخذ و کپی تهیه و رسیدگی می گردد. 1. رسیدگی به موجودی مواد و کالا (قسمت 4300 پرونده): سرفصل موجودی مواد و کالا عمدتاً شامل حسابهای زیر می باشد: موجودی مواد اولیه (صرفاً در شرکتهای تولیدی) موجودی محصول (صرفاً در شرکتهای تولیدی) موجودی کالا (صرفاً در شرکتهای بازرگانی) موجودی کالای در جریان ساخت (صرفاً در شرکتهای تولیدی) موجودی کالای امانی نزد دیگران موجودی قطعات و لوازم یدکی پروژه ها و پیمانهای در جریان پیشرفت (در شرکتهای پیمانکاری) مراحل رسیدگی به حساب موجودیها: 1. 1. اخذ صورت گردش موجودیهای کالا (مواد اولیه، محصول، کالای در جریان ساخت، قطعات و لوازم یدکی و سایر موجودیها) و انجام رسیدگیهای زیر: • مطابقت مقداری و ریالی موجودی اول دوره طبق صورت گردش با موجودی پایان دوره گردش سال قبل • مطابقت مقداری موجودی پایان دوره با لیست شمارش شرکت در انبارگردانی پایان سال • مطابقت مقداری موجودی پایان دوره با لیست نمونه برداری حسابرس ناظر در انبارگردانی • مطابقت مقداری و ریالی موجودیهایی که گردش عمده دارند با کاردکس حسابداری و کاردکس ریالی انبار (در سیستم حسابداری انبار) • مطابقت مقداری موجودیهایی که گردش عمده دارند با کاردکس مقداری انبار (در سیستم انبار) • مطابقت ریالی موجودی پایان دوره با مانده تراز نهایی 2-8- رسیدگی به حساب خرید موجودی مواد اولیه و موجودی قطعات و لوازم یدکی و انجام رسیدگیهای زیر: استخراج اقلام عمده خرید مواد اولیه (در شرکتهای تولیدی) و خرید کالا (در شرکتهای بازرگانی) از سیستم حسابداری جهت سند رسی و رسیدگی با استفاده از کنترلهای کاربردی زیر: • کنترل ثبت صحیح و طرف حساب • کنترل درخواست خرید • کنترل و مطابقت خرید با آیین نامه معاملات شرکت (در صورت وجود آیین نامه معاملات این کنترل درج می شود) • کنترل مجوز خرید (هیات مدیره یا مصوبه کمیسیون معاملات یا امضای مدیریت در درخواست خرید) • کنترل اخذ استعلام بها از فروشندگان مختلف • کنترل فاکتور معتبر فروشنده • کنترل رسید انبار از لحاظ مقدار • کنترل و مطابقت خرید با قرارداد مربوطه (در صورتیکه خرید قراردادی باشد کنترل فوق درج می گردد) 3-8- رسیدگی به مصرف موجودیها: مصرف موجودیها و مواد اولیه و کالا بر اساس روش قیمت گذاری موجودیهای شرکت که در رویه های حسابداری درج شده اندازه گیری می شود. بطور مثال اگر روش قیمت گذاری موجودیها، میانگین موزون باشد، در کاردکس حسابداری انبار، روش مزبور در صادره های کالا کنترل می گردد. 4-8- اثبات وجود و ارزش موجودیها: لیست نمونه برداری حسابرس در انبارگردانی، پس از رسیدگی به صورت گردش موجودیها، بر اساس بهای کالا ها در پایان سال قیمت گذاری شده و میزان اثبات وجود موجودیها مشخص می گردد. اثبات ارزش موجودیها از طریق اثبات روش قیمت گذاری موجودی پایان دوره کالا و مواد اولیه صورت می گیرد. 5-8- بررسی عدم نیاز به ذخیره کاهش ارزش موجودیها: در صورتیکه موجودیهای شرکت فاسد و غیر قابل مصرف و فروش باشد، جهت کل مانده موجودیهای مزبور می بایست ذخیره کاهش ارزش در حسابها منظور شود. اگر ارزش روز یک دارایی از بهای تمام شده دفتری آن دارایی طبق دفاتر، کمتر باشد می بایست جهت مابه التفاوت ذخیره کاهش ارزش در حسابها منظور گردد. اگر موجودیهای شرکت راکد و بلا استفاده باشد و یا موضوع استفاده از آن دارایی از بین رفته باشد، می بایست این مطلب که احتمالاً ذخیره کاهش ارزش نیاز دارد توسط حسابرس درج گردد. 6-8- رسیدگی به کالای امانی شرکت نزد دیگران: جهت کلیه کالاهای امانی شرکت نزد دیگران می بایست ضمن بررسی مدارک تحویل کالا به دیگران، نسبت به ارسال تاییدیه اقدام گردد. 7-8- عطف صورت گردش موجودیها به بهای تمام شده: مصرف مواد اولیه مندرج در صورت گردش موجودی مواد اولیه می بایست به بهای مواد مصرفی مندرج در جدول بهای تمام شده عطف متقابل گردد. ستون صادره صورت گردش انبار محصول می بایست به بهای تمام شده محصول فروش رفته عطف متقابل گردد. ستون وارده انبار محصول در واقع تولیدات شرکت می باشد که می بایست با آمار تولید شرکت مطابقت گردد. شرح عطف بهای تمام شده – ریال استهلاک انباشته - ریال ارزش دفتری - ریال در اول سال افزایش طی سال کاهش طی سال تعدیلات و نقل و انتقالات مانده پایان سال استهلاک انباشته ابتدای سال استهلاک سال کاهش استهلاک تعدیلات و نقل و انتقالات استهلاک انباشته پایان سال ارزش دفتری در پایان سال ارزش دفتری در ابتدای سال زمین 4010 1000 - - - 1000 - - - - - 1000 1000 ساختمان 4020 500 50 - 20 570 170 30 - - 200 370 330 ماشین آلات 4030 700 80 100 0 680 200 55 80 - 175 505 500 تاسیسات 4040 100 10 - - 110 30 15 - - 45 65 70 اثاثه 4050 50 - - - 50 10 10 0 - 20 30 40 وسائط نقلیه 4060 200 - - 50 250 60 40 0 0 100 150 140 جمع داراییها 2550 140 100 70 2660 470 150 80 - 540 2120 2080 پ پ سرمایه ای 4070 20 30 - (50) - 0 20 دارایی درجریات تکمیل 4070 60 15 - (20) 55 55 60 جمع کل 2630 185 100 0 2715 470 150 80 - 540 2175 2160 نکاتی در خصوص تهیه جدول دارایی ثابت: در جدول فوق، مانده داراییهای ثابت در ابتدای سال در قسمت مربوطه درج می گردد. خریدهای طی سال داراییها در ستون افزایش طی سال درج می شود اگر این خریدها از قسمت پیش پرداخت سرمایه ای و یا دارایی در جریان تکمیل به سرفصل دارایی ثابت منتقل شده باشد، مبلغ خرید در ستون نقل و انتقالات درج می گردد . فروش داراییها و یا خروج داراییها بدلیل برکناری و یا اسقاط در ستون کاهش طی سال درج می شود. همانگونه که در جدول فوق مشخص است مبلغ 50 ریال افزایش وسائط نقلیه از پیش پرداخت سرمایه ای انتقال یافته است و لذا این رقم در ستون افزایش درج نشده و در ستون نقل و انتقالات درج شده و در سطح وسائط نقلیه به این مبلغ افزایش و در پیش پرداخت سرمایه ای به این مبلغ کاهش نشان داده شده است. جدول فوق را می بایست از شرکت اخذ نمود لکن در صورتیکه شرکت تهیه نکرده باشد، حسابرس ملزم به تهیه جدول مزبور می باشد. بخش استهلاک انباشته جدول مزبور نیز از طریق گردش حساب و لیست داراییها تکمیل می گردد. مبلغ هزینه استهلاک سالجاری قابل عطف به هزینه استهلاک منعکس در سرفصل هزینه ها و یا سربار تولید می باشد و مبلغ پایان دوره استهلاک نیز به تراز آزمایشی قابل عطف است. ستونهای ارزش دفتری حاصل کسر بهای تمام شده از استهلاک انباشته در ابتدای سال و پایان سال می باشد. 1-9- رسیدگی به حساب زمین و ساختمان ابتدای دوره: زمین و ساختمان حتی در صورت عدم تغییر مبلغ آن و سنوات بودن آن، می بایست رسیدگی گردد. زمین و ساختمان عمدتاً شامل عرصه و اعیان ساختمان و کارخانه شرکتها می باشد. عرصه استهلاک پذیر نیست و لیکن اعیان استهلاک پذیر است. مدرک لازم جهت اثبات مالکیت زمین و ساختمان، سند مالکیت آن می باشد. اصل سند مالکیت می بایست از شرکت اخذ و مشاهده شود و کپی آن تهیه و در پرونده دائم بایگانی گردد. باید توجه نمود که آخرین مالک زمین و ساختمان طبق سند مالکیت، حتماً شرکت باشد و در صورت رهن بودن سند نزد بانکها یا اشخاص دیگر موضوع می بایست در کاربرگ درج شود. اگر سند مالکیت نیز به نام شرکت انتقال نیافته باید در کاربرگ درج شود. موضوع دیگر باید از وضعیت زمین و ساختمانهای شرکت اطمینان حاصل نمود. اگر از زمین و ساختمان شرکت استفاده ای نمی شود موضوع باید در کاربرگ درج شود. اگر زمین و ساختمانهای شرکت تحت اختیار دیگران است باید بررسی شود که آیا اجاره داده شده یا خیر در اینصورت باید قرارداد اجاره نامه اخذ شود. اگر بدون قرارداد در اختیار دیگران است باید موضوع در کاربرگ بعنوان اشکال درج شود. 2-9- رسیدگی به اضافات زمین و ساختمان: اضافات ساختمان شامل ایجاد یا تحصیل ساختمان جدید می باشد و تعمیرات اساسی که باعث افزایش بهره وری و کارایی ساختمان باشد را نیز شامل می گردد. در خصوص ساختمانهای ایجاد شده توسط شرکت در زمین شرکت، می بایست بررسی شود که آیا پایان کار اخذ شده یا خیر. همچنین در صورتیکه طی سال ساختمان جدیدی در حال احداث بوده می بایست اضافات ساختمان رسیدگی شود و بررسی شود آیا خود شرکت می سازد و یا پیمانکار و اگر پیمانکار می سازد باید بررسی شود که نحوه انتخاب پیمانکار ساخت چگونه بوده و آیا بر اساس آیین نامه معاملات و تشریفات خاصی پیمانکار ساخت انتخاب شده یا خیر 3-9- رسیدگی به اضافات ماشین آلات: درخصوص اضافات ماشین آلات باید بررسی شود که آیا ماشین آلات جدید به خط تولید شرکت اضافه شده یا خیر؟ و باید بررسی شود که این افزایش ماشین آلات به چه دلیل بوده و آیا تولید جدیدی با ماشین آلات جدید صورت میگیرد و یا ظرفیت تولید افزایش می یابد و یا روش تولید جدیدی جایگزین روش قبلی می شود. تعمیرات اساسی ماشین آلات که باعث افزایش بهره وری، کارایی و عمر مفید آن شده باشد نیز قابل انتقال به حساب دارایی ثابت می باشد و در صورتیکه سه شرط فوق تحقق نیابد، مبلغ تعمیرات انجام شده نباید به حساب بهای دارایی ثابت منظور گردد. 4-9- کنترلهای حسابرسی مربوط به رسیدگی به اضافات داراییها (رسیدگی به خرید یا افزایش داراییهای ثابت طی سال): 1. کنترل ثبت صحیح و طرف حساب (کلیه سرفصلها) 2. کنترل درخواست خرید دارایی (کلیه سرفصلها) 3. کنترل مجوز خرید دارایی ثابت (کلیه سرفصلها) 4. کنترل اخذ استعلام بها از فروشندگان مختلف (کلیه سرفصلها) 5. کنترل مطابقت خرید با توجه به آیین نامه معاملات (کنترل مزبور در صورتیکه شرکت آیین نامه معاملات داشته باشد درج می شود در صورتیکه شرکت آیین نامه معاملات نداشته باشد، اشکال فقدان آیین نامه مدون در خصوص خریدهای طی سال بعنوان اشکال کلی درج می گردد) 6. کنترل صورتحساب فروشنده 7. کنترل مدارک خرید و پرداخت وجه دارایی 8. کنترل مشاهده عینی دارایی (کلیه داراییها بجز زمین) 9. کنترل اخذ سند مالکیت به نام شرکت (زمین، ساختمان و وسائط نقلیه) 10. کنترل رسید دارایی یا رسید انبار یا رسید واحد درخواست کننده (کلیه داراییها بجز زمین و ساختمان) 11. کنترل ثبت دارایی در دفتر اموال یا سیستم اموال (کلیه داراییها بجز زمین و ساختمان) 12. کنترل پلاک کوبی دارایی (کلیه داراییها بجز زمین و ساختمان) 5-9- کنترلهای حسابرسی مربوط به کاهش و یا فروش دارایی های ثابت: 1. کنترل ثبت صحیح و طرف حساب 2. کنترل مجوز فروش یا برکناری دارایی 3. کنترل مدارک مزایده فروش دارایی (صرفا در خصوص فروش دارایی) 4. کنترل مدارک مربوط به بازگشایی پاکات مزایده ومدارک اخذ قیمت از خریداران (صرفا درخصوص فروش دارایی و درصورت فروش از طریق مزایده) 5. کنترل صورتحساب فروش دارایی 6. کنترل صحت محاسبه استهلاک دارایی تا زمان فروش و محاسبه صحیح سود یا زیان فروش دارایی 7. کنترل انتقال مالکیت رسمی دارایی (در صورتیکه فروش مربوط به زمین و ساختمان و وسائط نقلیه باشد) 8. کنترل مدارک دریافت وجه فروش 6-9- رسیدگی به لیستهای دارایی ثابت (مشاهده عینی دارایی ها، صحت محاسبات استهلاک داراییها): پس از اخذ لیست داراییهای ثابت به تفکیک هر سرفصل، ضمن عطف گذاری متقابل آن به سرفصلهای مربوطه، می بایست محاسبات استهلاک سالجاری کنترل شود و استهلاک ابتدای سال مندرج در لیستها با استهلاک انباشته لیستها در سال قبل مطابقت گردد. همچنین اقلام عمده منعکس در لیستهای داراییها می بایست توسط حسابرس مورد مشاهده عینی قرار گیرد. بدیهی است در صورتی امکان اثبات وجود و مشاهده عینی دارایی میسر می باشد که شماره اموال دارایی در لیست درج شده باشد و مشاهده اموال از طریق شماره اموال صورت گیرد. در صورتیکه شرکت فاقد دفتر یا کارت اموال باشد و اموال شرکت پلاک کوبی نشده باشند و یا پلاک کوبی انجام شده با سیستم یا کارت امول مطابقت نداشته باشد عملاً امکان مشاهده عینی داراییها میسر نیست و در این صورت صرفا ً اقلام عمده داراییها نظیر ساختمانها، وسائط نقلیه و ماشین آلات تولید مشاهده عینی می گردد و اگر بنا به هر دلیلی امکان آن نیز فراهم نشد موضوع بعنوان اشکال درج می گردد. در محاسبات استهلاک نیز باید توجه نمود که نرخ و روش استهلاک دارایی مطابق سال قبل باشد و تغییر رویه ای وجود نداشته باشد. ضمناً روش و نرخ استهلاک نیز بر اساس مفاد ماده 151 قانون مالیاتهای مستقیم باشد و لذا در این خصوص اقلام عمده استهلاکات سال بطور نمونه ای توسط حسابرس کنترل می گردد. 1. رسیدگی به دارایی نامشهود و حق الامتیازها (قسمت 4200): دارایی نامشهود در شرکتها عمدتاً شامل موارد زیر است: • حق الامتیاز تلفن ثابت و همراه • حق اشتراک آب • حق الامتیاز برق • حق انشعاب گاز • نرم افزارها • حق اشتراکها، حق الاختراع و .... داراییهای نامشهود عمدتاً استهلاک ناپذیر می باشند و صرفاً بهای نرم افزارها می بایست مستهلک گردد. در صورتیکه بهای داراییهای نامشهود نسبت به سال قبل بدون تغییر باشد صرفاً می بایست مدارک ایجادی و صورت ریز داراییهای نامشهود اخذ و کنترل و در صورت امکان اثبات مالکیت و اثبات وجود گردد. در صورت وجود اضافات در سرفصل فوق (افزایش مبلغ نسبت به اول دوره) که عمدتاً مربوط به خرید دارایی نامشهود طی سال بوده می بایست خریدهای انجام شده سند رسی گردد و مستندات آن اخذ شود. 1. رسیدگی به سرمایه گذاریهای جاری و بلند مدت (قسمت 4100): سرمایه گذاریها عمدتاً شامل موارد زیر است: • سرمایه گذاری در سهام شرکتها • سرمایه گذاری در سهام شرکتهای بورسی و نگهداری پرتفوی سهام • سرمایه گذاری در اوراق مشارکت و اوراق بهادار • سپرده گذاری بلند مدت یا میان مدت در بانکها (شامل خرید گواهی سپرده سه ماهه، شش ماهه و یا بیشتر) 1-11- سرمایه گذاری در سهام شرکتها: سرمایه گذاری در سهام شرکتها اگر بیش از 50% باشد، این سرمایه گذاری، سرمایه گذاری در شرکت فرعی می باشد و مشمول تهیه صورتهای مالی تلفیقی می گردد. این نوع شرکتها عمدتاً توسط واحد مورد رسیدگی اداره می گردند و هیات مدیره آنها عمدتاً توسط شرکت اصلی تعیین می گردند. سرمایه گذاری در سهام شرکتها عمدتاً تحت سرفصل سرمایه گذاری بلند مدت طبقه بندی می گردند مگر آنکه شرکت قصد واگذاری آنرا حداکثر ظرف یکسال آتی از زمان صورتهای مالی مورد رسیدگی داشته باشد. این نوع سرمایه گذاری به قصد بلند مدت تحصیل می گردد و عمدتاً بازار فعالی جهت خرید و فروش سهام آنها وجود ندارد. سرمایه گذاری در سهام شرکتها اگر بین 20% تا 50% باشد، این سرمایه گذاری، سرمایه گذاری در شرکتهای وابسته تلقی می گردد و لذا واحد مورد رسیدگی در شرکت سرمایه پذیر نفوذ موثر دارد و احتمالاً نماینده ای در هیات مدیره شرکت سرمایه پذیر نیز دارد. سرمایه گذاری در سهام شرکتها زیر 20% عمدتاً بدون نفوذ موثر بوده و شرکت عملاً نفود و نقشی در اداره شرکت سرمایه پذیر ندارد. نحوه رسیدگی به سرمایه گذاری در سهام شرکتها: 1. بررسی مالکیت سهام از طریق ارسال تاییدیه سرمایه گذاری به شرکتهای سرمایه پذیر و بررسی اوراق سهام صادر شده به نفع شرکت که عمدتاً در صندوق شرکت نگهداری می گردد. 2. بررسی عدم نیاز به کسری ذخیره کاهش ارزش دائمی سرمایه گذاریها از طریق بررسی روند سودآوری شرکت سرمایه پذیر، بررسی روند دریافت سهم سود از شرکتهای سرمایه پذیر و بررسی روند فعالیت شرکت سرمایه پذیر و بررسی صورتهای مالی حسابرسی شده شرکت سرمایه پذیر. 3. بررسی صحت ثبت درآمد سود سهام از طریق ارسال تاییدیه، بررسی صورتجلسه مجمع عادی شرکت سرمایه پذیر و بررسی صورتهای مالی شرکت سرمایه پذیر. 2-11- سرمایه گذاری در سهام شرکتهای بورسی و فرابورس و نگهداری پرتفوی سهام: شرکتهایی که موضوع فعالیت آنها سرمایه گذاری می باشند عمدتاً اقدام به خرید و فروش و نگهداری سهام شرکتهای مختلف پذیرفته شده در بورس و فرابورس می نمایند و در پرتفوی سهام آنها، سهام شرکتهای مختلف بورسی و فرابورسی نگهداری می گردد. هدف آنها از نگهداری سهام مزبور عمدتاً کوتاه مدت بوده و در زمان افزایش بهای سهام در بازار بورس، اقدام به فروش سهام می نمایند و لذا عمدتاً سرمایه گذاری در سهام شرکتهای بورسی بعنوان سرمایه گذاری های کوتاه مدت طبقه بندی می گردد. برخی شرکتها که موضوع فعالیت آنها سرمایه گذاری نیست، جهت کسب سود بیشتر اقدام به سرمایه گذاری در سهام شرکتهای بورسی و سهام سریع المعامله می نمایند و در این صورت نیز پرتفوی سهام آنها بعنوان کوتاه مدت طبقه بندی می گردد مگر آنکه شرکت قصد نگهداری سهام را بصورت بلند مدت داشته باشد. در اینگونه سرمایه گذاریها (سرمایه گذاری در پرتفوی سهام سریع المعامله)، ذخیره کاهش ارزش صرفاً در زمانی ثبت و شناسایی می گردد که ارزش بازار مجموع سرمایه گذاریها از مجموع بهای تمام شده سرمایه گذاری سریع المعامله کمتر باشد و لذا در صورتیکه صرفاً یک سهام یا چند سهام کاهش ارزش داشته باشند لکن مجموع سرمایه گذاریهای سریع المعامله دارای بازده مثبت باشند، نیازی به احتساب ذخیره کاهش ارزش نیست. در شرکتهای سرمایه گذاری، جهت سرمایه گذاریهای سریع المعامله می توان تاییدیه جهت شرکتهای سرمایه پذیر صادر کرد و می توان از سازمان بورس نیز نسبت به اخذ تاییدیه جهت سهامهای متعلق به واحد مورد رسیدگی درخواست تاییدیه نمود. 3-11- سرمایه گذاری در اوراق مشارکت و سپرده گذاری بلند مدت بانکها: این سرمایه گذاریها با توجه به قصد و هدف شرکت در نگهداری سرمایه گذاری تحت سرفصلهای کوتاه مدت یا بلند مدت طبقه بندی می گردند و اگر نزد بانکها باشد صرفاً مشاهده گواهی سپرده و اوراق سپرده و تاییدیه بانکی قابل اثبات می باشد و اگر نزد بانک نباشد می بایست نسبت به اخذ تاییدیه از نهاد صادرکننده اوراق اقدام نمود. 1. رسیدگی به سرفصل حسابها و اسناد پرداختنی و پیش دریافتها و ذخایر (قسمت 3000): رسیدگی به حسابهای پرداختنی تجاری: حسابهای پرداختنی تجاری شامل بدهی شرکت به اشخاص حقیقی و حقوقی از بابت خرید کالا یا خدمات یا سایر بدهیهای مرتبط با عملیات اصلی شرکت می باشد. گردش بستانکار سرفصلهای بستانکاران تجاری عمدتاً مربوط به خرید کالا یا خدمات یا مواد اولیه می باشد که در این صورت به احتمال زیاد در رسیدگی به حساب خرید مواد اولیه یا کالا در حساب موجودیها، رسیدگی شده است و لذا در صورت رسیدگی در سرفصل موجودیها، از سند رسی خرید در سرفصل فوق صرفه نظر می گردد و اقلام به رسیدگیهای مربوطه عطف متقابل می شود. گردش بدهکار سرفصلهای بستانکاران عمدتاً مربوط به پرداخت وجه خرید کالا یا خدمات بوده که می بایست رسیدگی شود. رسیدگی به اقلام بدهکار حساب بستانکاران تجاری عمدتاً شامل کنترل مدارک پرداخت وجه و رسید دریافت کننده می باشد. رسیدگیهای تکمیلی حساب فوق شامل جمع بندی اقلام راکد حساب، ارسال تاییدیه، پیگیری سال مالی بعد مانده ها می باشد. اگر بدهی شرکت ارزی باشد و می بایست با مبالغ ارزی تسویه گردد، این اقلام باید در پایان سال تسعیر گردد. یعنی اگر شرکتی 100 دلار بدهی بابت خرید مواد اولیه داشته باشد، و در زمان ایجاد نرخ هر دلار 15000 ریال باشد بدهی ثبت شده در زمان صدور سند به احتمال زیاد 1500000 ریال می باشد، در صورتیکه در پایان سال نرخ هر دلار 16000ریال شده باشد این بدهی به 1600000 ریال می بایست افزایش یابد و به این امر تسعیر ارز می گویند. تفاوتهای ناشی از تسعیر ارز به حساب هزینه های غیر عملیاتی و یا درآمدهای غیر عملیاتی منظور می گردد. اگر بدهی ارزی شرکت تسعیر نشده باشد، حسابرس باید ایراد مربوطه را با درج تاثیر در حسابها در کاربرگها درج کند، اگر هم تسعیر کرده باشد باید نرخ ارز در تاریخ ترازنامه و محاسبات را کنترل نماید و از صحت آن اطمینان یابد. رسیدگی به اسناد پرداختنی تجاری و یا غیر تجاری: منظور از اسناد پرداختنی، چکهای ارائه شده به دیگران از بابت خرید کالا یا خدمات و یا سایر موارد و تسویه بدهیهای شرکت می باشد که به سررسید های بعد از زمان صدور چک صادر و تحویل طرف حسابها شده است. رسیدگی به حساب اسناد پرداختنی بدین صورت است که ترجیحاً می بایست صورت ریز و لیست اسناد پرداختنی از شرکت اخذ شود و اگر شرکت ارائه نکرد، حسابرس می بایست راساً نسبت به تهیه آن اقدام نماید. صورت ریز اسناد پرداختنی به شرح زیر تهیه می گردد: شماره چک صادره نام ذینفع مبلغ چک سررسید چک در صورت دریافت لیست اسناد از شرکت و یا تهیه آن توسط حسابرس، می بایست موارد زیر بررسی گردد: • پیگیری سال مالی بعد اسناد پرداختنی و اطمینان از تسویه بدهی مزبور در سررسید • بررسی عدم وجود اسناد سررسید گذشته و تسویه نشده • بررسی تفکیک حصه جاری و بلند مدت اسناد پرداختنی (اسنادی که بیش از یکسال از تاریخ ترازنامه به سررسید آن باقیمانده بعنوان اسناد پرداختنی بلند مدت می بایست طبقه بندی گردد. رسیدگی به سایر حسابهای پرداختنی و یا حسابهای پرداختنی غیر تجاری: سایر حسابهای پرداختنی و یا حسابهای پرداختنی غیر تجاری عمدتاً شامل موارد زیر است و ماهیت آن به شرح زیر می باشد: • بدهی مالیات حقوق (بدهی شرکت از بابت مالیات مکسوره از حقوق کارکنان که می بایست توسط شرکت در وجه اداره دارایی پرداخت شود) • بدهی حق بیمه کارکنان (بدهی شرکت از بابت بیمه مکسوره از حقوق کارکنان و بیمه سهم کارفرما که می بایست به تامین اجتماعی پرداخت شود) • بدهی مالیات تکلیفی (مربوط به مالیاتهای کسر شده از حق الزحمه های پرداختی به اشخاص و شرکتها بوده که باید در وجه دارایی پرداخت شود) • حقوق پرداختنی (بدهی شرکت به پرسنل از بابت حقوقهای پرداخت نشده به کارکنان شرکت می باشد) • ذخیره هزینه های معوق (بدهیهای شناسایی شده توسط شرکت که هنوز مبلغ آن قطعی نشده و توسط شرکت پیش بینی شده است) • بدهی عوارض و مالیات ارزش افزوده (بدهی شرکت از بابت عوارض و مالیات دریافت شده از خریداران محصولات شرکت می باشد که می بایست در وجه اداره دارایی پرداخت شود) • سپرده های پرداختنی (سپرده هایی که توسط شرکت از سایر اشخاص کسر شده و پس از انجام موضوع آن می بایست مسترد گردد) • سایر حسابهای پرداختنی به اشخاص و شرکتها (سایر بدهی به شرکتها و اشخاص که ماهیت تجاری نداشته باشد) نحوه رسیدگی به بدهیهای دولتی نظیر بدهی مالیات حقوق و بدهی حق بیمه کارکنان: • پرینت کل گردش حسابهای فوق طی سال باید از سیستم تهیه و یا توسط حسابرس گردش آن درج شود. • اقلام بدهی که ماه بعد تسویه شده باید به همدیگر ردیابی شود. • آنالیز اقلام تشکیل دهنده مانده پایان دوره حسابهای فوق باید استخراج شود. • بررسی شود که آیا بدهی بیمه و مالیات مزبور ظرف یکماه مطابق قانون تسویه شده یا خیر • بررسی شودکه آیا بدهی پایان سال در سال بعد تسویه شده یا خیر در صورتیکه شرکت قوانین بیمه و مالیات را بدرستی اجرا کند، صرفاً بدهی بیمه و مالیات اسفند ماه (یا آخرین ماه سال مالی مورد رسیدگی) باید در حسابها باقی مانده باشد که مهلت تسویه آن اولین ماه سال مالی بعد می باشد، در صورتیکه در آنالیز تهیه شده مشخص شد که بیش از بدهی آخرین ماه، مانده در حسابها وجود داشته، بیانگر عدم رعایت قوانین تسویه به موقع بیمه و مالیات توسط شرکت می باشد که باید بعنوان اشکال در کاربرگ درج شود. نحوه رسیدگی به بدهی مالیات تکلیفی: مالیات تکلیفی پرداختنی مربوط به مالیاتهای کسر شده توسط شرکت از دیگران بابت حق الزحمه های پرداختی طبق ماده 104 قانون مالیاتهای مستقیم می باشدکه طبق قانون می بایست ظرف یکماه از تاریخ کسر به حساب اداره دارایی پرداخت شود و عدم پرداخت به موقع آن موجب تعلق جریمه به شرکت می گردد. رسیدگی به این سرفصل بدین صورت است که می بایست گردش کل حساب اخذ شود و پرداختهای ماهیانه کنترل شود و مانده پرداخت نشده پایان سال آنالیز گردد و موارد عدم پرداخت به موقع شناسایی و در کاربرگ درج شود. رسیدگی به پیش دریافتها: پیش دریافتها شامل وجوهاتی است که شرکت بابت کالا یا خدماتی که در آینده می بایست تحویل دهد، از مشتریان دریافت کرده است و بابت تعهدات محصول یا خدمات آینده می باشد. اقلام بستانکار حساب فوق مربوط به وجوهات دریافتی از خریداران و مشتریان می باشد که می بایست مدارک دریافت وجه کنترل گردد. موارد بدهکار مربوط به کاهش حساب بدلیل تحقق فروش و ارائه خدمت به مشتریان می باشد که اصولاً در قسمت فروش و درآمدها رسیدگی می گردد. جهت این اقلام می بایست تاییدیه ارسال شود، اقلام راکد جمع بندی شود و پیگیری سال مالی بعد نیز انجام شود. 1. رسیدگی به سرفصل ذخیره مالیات یا مالیات عملکرد (قسمت 3800): طبق قوانین مالیاتی شرکتها 25% سود خالص هر سال خود را می بایست بعنوان مالیات به اداره دارایی پرداخت کنند. این درصد در شرکتهای بورسی 22.5% می باشد و در برخی موارد مطابق قانون فعالیت شرکتها از مالیات معاف می باشد بطور مثال صادرات محصول و فروش صادراتی از مالیات معاف است. درآمد دامداری، پرورش ماهی، کشاورزی نیز از مالیات معاف است. همچنین سود سهام دریافتی از شرکتها (درآمد سرمایه گذاری)، سود سپرده بانکی و سود گواهی اوراق مشارکت نیز از مالیات معاف می باشد. شرکتها در زمان تنظیم اظهار نامه مالیاتی، شرکتها موظفند مالیات خود را اظهار نمایند. در زمان اظهار مالیات شرکتها درآمدهای معاف خود را کسر و صرفاً جهت سود حاصله از درآمدهای مشمول مالیات اقدام به محاسبه و ابراز مالیات می نمایند. این بدهی ابرازی مالیاتی، قطعی نبوده و اداره دارایی نسبت به رسیدگی حسابهای شرکت اقدام می کند و یا حسابرس در صورتیکه بازرس قانونی باشد و شرکت درخواست نموده باشد در اجرای ماده 272 قانون مالیاتها اقدام به رسیدگی و محاسبه مالیات می نماید. عمدتاً در زمان رسیدگی ممیزان مالیاتی و یا حسابرس مالیاتی، هزینه های شرکت بررسی می گردد و برخی از آنها غیر قابل قبول تشخیص داده می شود و لذا به میزان هزینه های غیر قابل قبول به سود شرکت اضافه می نماید. همچنین در برخی موارد دفاتر شرکت غیر قابل رسیدگی توسط دارایی اعلام می شود که در این صورت مالیات بطور علی الراس (بر مبنای درصدی از فروش یا درآمد و یا درصدی از مالیاتهای قبلی و روشهای دیگر) محاسبه می شود. در عمده موارد مالیات تعیین شده توسط دارایی بیش از مالیات ابرازی می باشد. پس از رسیدگی ممیز در ابتدا برگ تشخیص مالیات صادر می گردد که شرکت یکماه فرصت دارد به آن اعتراض کند و در صورت عدم اعتراض، مالیات اعلام شده طبق برگ تشخیص، پذیرفته شده تلقی می گردد. در صورت اعتراض به برگ تشخیص، ممیز مجدداً رسیدگی می نماید و برگ قطعی مالیات را صادر می کند که این رقم مالیاتی قابل اعتراض نمی باشد و شرکت در ابتدا می بایست نسبت به احتساب ذخیره در حسابها اقدام نماید (ذخیره به میزان مالیات طبق برگ قطعی باید در حسابها ثبت باشد) پس از ثبت ذخیره شرکت می بایست ترتیب پرداخت مالیات را بدهد. اگر شرکت زیان ده باشد و سود نداشته باشد، قاعدتاً مالیات ابراز نمی کند ولیکن ممیز رسیدگی نموده و امکان دارد که زیان را بپذیرد و یا نپذیرد. جدول رسیدگی به مالیات در کاربرگ 14 ستونی به شرح زیر تهیه می گردد و یا از شرکت اخذ می شود: سال مالی سود (زیان) ابرازی مالیات ابرازی مالیات طبق برگ تشخیص مالیات طبق برگ قطعی مالیات پرداخت شده مانده ذخیره کسری ذخیره طبق نظر حسابرس یادداشت 1388 100 25 32 32 32 - - 1 1389 (20) - 15 12 12 - - 2 1390 (70) - 30 - 30 3 1391 160 40 40 کسری دارد مبلغ نامشخص 4 40 یادداشت 1- در جدول فوق، در سال 1388، شرکت 25 ریال مالیات ابراز نموده که ممیز طبق برگ تشخیص 32 ریال مالیات تعیین نموده، شرکت قبول کرده و برگ قطعی معادل برگ تشخیص صادر شده و به همین میزان هم پرداخت شده لذا ذخیره در حسابها نیست و کسری ذخیره هم ندارد. یادداشت 2- در جدول فوق، در سال 1389، شرکت 20 ریال زیان داشته و لذا مالیات ابراز ننموده، ممیز 15 ریال مالیات تعیین کرده که شرکت اعتراض کرده و ممیز مجدداً بررسی و مالیات قطعی را 12 ریال اعلام نموده و شرکت آنرا پرداخت و لذا کسری ذخیره ندارد . یادداشت 3- شرکت در سال 90، مبلغ 70 ریال زیان داشته و لذا مالیات ابراز ننموده و ممیز پس از بررسی طبق برگ تشخیص 30 ریال مالیات محاسبه کرده، شرکت به آن اعتراض کرده و ذخیره نگرفته است. نتیجه رسیدگی مجدد دارایی نیز اعلام نشده و لذا به نظر حسابرس به میزان 30 ریال کسری ذخیره وجود دارد. یادداشت 4، در سال 1391 شرکت 160 ریال سود داشته و 40 ریال مالیات ابراز کرده که معادل آن هم ذخیره ثبت شده، لکن دفاتر تا تاریخ رسیدگی حسابرس، رسیدگی نشده و برگ تشخیص واصل نشده است. با توجه به روال سنوات قبل شرکت که ممیز مبالغ ابرازی شرکت را قبول نکرده، لذا به نظر حسابرس کسری ذخیره بابت مالیات سال 91 وجود دارد لکن مبلغ آن مشخص نیست چرا که دفاتر رسیدگی نشده و یا نتیجه رسیدگی اعلام نشده است. 1. رسیدگی به سرفصل تسهیلات مالی دریافتی (قسمت 3900): منظور از تسهیلات مالی دریافتی، بدهی شرکت به بانکها و موسسات مالی و اعتباری از بابت بدهی شرکت در تاریخ ترازنامه از بابت وامهای دریافتی از بانکها یا موسسات اعتباری می باشد. جدول تسهیلات مالی می بایست توسط شرکت تهیه و به حسابرس ارائه شود و در صورت عدم ارائه، حسابرس می بایست راساً اقدام به تهیه آن نماید. در جدول تسهیلات اطلاعات وام شامل نوع وام (مضاربه، مشارکت مدنی، فروش اقساطی و..) نرخ سود و بهره وام، نام بانک پرداخت کننده وام، مبلغ اصل وام، سود و بهره کل وام، تعداد اقساط وام، سررسید وام، سهم هزینه وام، مانده ابتدای سال وام، وامهای دریافتی طی سال، پرداختهای طی سال، مانده پایان سال درج می گردد. محاسبات هزینه بهره وام که در حساب هزینه های مالی ثبت شده می بایست توسط حسابرس کنترل شود. مانده تسهیلات باید با مانده اعلام شده بانکها در تاییدیه بانکی مطابقت شود. وثایق وام و اموالی که بابت دریافت وام در رهن بانک رفته باید مشخص شود. میزان اقساط بلند مدت وام (با سررسید بیش از یکسال از تاریخ ترازنامه) می بایست مشخص شود و بعنوان تسهیلات مالی بلند مدت شناسایی گردد. میزان جرایم متعلقه به شرکت در خصوص اقساط وام تسویه نشده می بایست محاسبه گردد و کسری ذخیره آن مشخص گردد. 1. رسیدگی به سرفصل فروش و درآمدها (قسمت 5500): مواردی که در رسیدگی به سرفصل فروش می بایست انجام شود: اخذ لیست فروش کالا به تفکیک صورتحسابها، به تفکیک مشتریان، به تفکیک طبقه یا گروه کالا منطبق با دفاتر از شرکت بررسی نرخهای فروش محصول طی سال و مطابقت آن با مصوبات تعیین نرخ توسط هیات مدیره شرکت یا مدیریت شرکت بررسی مقدار فروش طی سال و مقایسه آن با مقدار فروش سال قبل بررسی افزایش یا کاهش مبلغ فروش و مقایسه آن با سال قبل و تحلیل تاثیرات افزایش یا کاهش نرخ فروش در آن سند رسی فروشهای عمده بررسی نوسانات فروش ماهانه شرکت مقایسه و مطابقت مقدار فروش با صادره انبار محصول کنترلهای رسیدگی مربوط به سند رسی فروش محصولات: • کنترل ثبت صحیح و طبقه بندی • کنترل صورتحساب فروش معتبر شرکت • کنترل حواله انبار • کنترل مدارک تحویل کالا به مشتری • کنترل مطابقت نرخ فروش با نرخهای مصوب شرکت • کنترل محاسبات فاکتور و احتساب مالیات و عوارض ارزش افزوده در صورتحساب

) هرگاه یک شرکت طی یک سال مالی معاملات با اشخاص وابسته ندارد، چه لزومی دارد که این مطلب را در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی خود به صورت نداشتن معاملات با اشخاص وابسته درج كند. بدیهی است که حسابرس مستقل رسیدگی‌های خود را انجام داده و به موضوع معاملات با اشخاص وابسته توجه کرده و قانع شده است که چنین معاملاتی در شرکت مورد رسیدگی صورت نگرفته است. اگر چنین معاملاتی صورت گرفته بود و حسابرس متوجه آنها می‌شد و شرکت آن معاملات را افشا نمي‌كرد، در آن صورت حسابرس موضوع را در گزارش حسابرسی خود درج می‌کرد. از طرفی هم از نظر گزارش بازرس قانونی در رابطه با مفاد ماده 129 قانون تجارت، در متن قانون تجارت درج نشده است که اگر شرکتی چنین معاملاتی نداشت، باید نبود چنین معاملاتی را در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی خود یا به نحو دیگری افشا كند. ۲) در صورتی که در شرکتی بعد از تاریخ ترازنامه رویدادهای مهمی اتفاق افتاده باشد که طبق استانداردهای حسابداری باید در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی افشا شود، این موضوع باید به طور حتم توسط آن شرکت رعایت شود. ولی اگر در شرکتی بعد از تاریخ ترازنامه رویداد مهمی به وقوع نپیوسته باشد، شرکتهیچ الزامی ندارد که وقوع نيافتن چنین رویداد یا رویدادهایی را در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی خود افشا كند. ۳) در صورتی که شرکتی در تاریخ ترازنامه تعهدات سرمایه‌ای داشته باشد، این موضوع را باید به منظور اطلاع استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی خود افشا كند. در صورت نداشتن تعهدات سرمایه‌ای در تاریخ ترازنامه، لزومی به اشاره به نبود آنها در تاریخ ترازنامه در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی نیست. ۴) بدیهی است که بدهی‌های احتمالی یک شرکت در تاریخ ترازنامه (بدهی‌هایی که احتمال پرداخت آنها از طرف شرکت وجود دارد، ولی طبق استانداردهای حسابداری در صورت‌های مالی منعکس نمی‌‌شود)، با رعایت استانداردهای حسابداری، در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی افشا می‌شود. ولی اگر اصولا شرکتی چنین بدهی‌هایی را در تاریخ ترازنامه نداشته باشد، طبق استانداردهای حسابداری، هیچ الزامی به درج این موضوع (شرکت در تاریخ ترازنامه بدهی‌های احتمالی نداشته است) در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی وجود ندارد. یادداشت‌های همراه صورت‌های مالی، یا در رابطه با اقلامی است که در صورت‌های مالی منعکس شده و به منظور کمک به استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی، اطلاعات اضافی و مربوط، طبق استانداردهای حسابداری یا به صورت اختیاری، در مورد آن‌ها در یادداشت‌ها داده می‌شود، یااطلاعاتی است که بنا به ماهیت آنها، در صورت‌های مالی منعکس نشده، ولی استفاده‌کنندگان از صورت‌های مالی باید طبق استانداردهای حسابداری ، از آن اطلاعات آگاهی داشته باشند. افشاهای به عمل آمده در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی باید هر چه مختصرتر و مفیدتر و طبق استانداردهای حسابداری باشد. اگر قرار باشد که کلیه مواردی که در یک شرکت اتفاق نیفتاده یا وجود ندارد، در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی آن شرکت افشا شود، یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی حاوی اطلاعات اضافی بسیاری خواهد بود که مورد استفاده هیچ‌کس قرار نمی‌گیرد؛ البته ممکن است بعضی از حسابدارها بر این باور باشند که موارد 3،2،1 و 4 بالا، موضوعات مهمی هستند که افشای نبود یا وقوع آنها از نظر استفاده‌کنندگان صورت‌های می‌تواند مفید واقع شود و یک نوع اطمینان به آنها می‌دهد. باید تصریح کرد که چنین طرز تفکری به هیچ وجه صحیح و حرفه‌ای نيست. توجه داشته باشید که یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی محل انشانگاری و داستان پردازی نیست. در این متن از لغت حرفه‌ای استفاده شد. اصولا در هر کاری مشخص می‌شود که آن کار توسط یک شخص حرفه‌ای (شخصی که در کار خود به طور كامل وارد و مسلط است) انجام شده یا توسط یک آماتور. برای روشن شدن مطلب، یک رهبر حرفه‌ای ارکستر را که ارکستر فیلارمونیک وین را رهبری می‌کند و یک رهبر آماتور ارکستر که یک دسته آواز آماتوری را رهبری می‌کند، مقایسه كنيد. کلیه حرکات دست رهبر حرفه‌ای ارکستر بر اساس اصول و قواعدی است، حال آنکه رهبر آماتور ارکستر فقط دست‌های خود را بی جهت بالا و پایین می‌برد. آیا تفاوت کاری را که این دو رهبر ارکستر انجام می‌دهند، مشاهده مي‌كنيد؟

چگونگي تهيه و تنظيم كاربرگ هاي حسابرسي را مي توان به شرح ذيل توضيح داد. به طور كلي بايد در تهيه اين كاربرگ ها اصول حسابرسي به طور كامل رعايت شود و از درج مطالب اضافي پيش پا افتاده و غير مربوط در آنها خودداري به عمل آيد. 1) در بالاي كليه كاربرگ ها بايد نام مؤسسه مورد رسيدگي ، تاريخ تهيه، موضوع، دوره مالي مورد رسيدگي، نام رسيدگي كننده و نام بررسي كننده يا سرپرست كار نوشته شود. 2)درج مشخصات كامل و ويژه مدارك رسيدگي شده، كاركنان و مديران كه با آنان مصاحبه به عمل آمده و واحدهاي بازديد شده از ضروريات تهيه يك كاربرگ خوب است. تهيه كننده كاربرگ بايد آن را با قيد تاريخ، امضاء يا پاراف كند و كاربرگ بايد نشان دهنده اين مطلب نيز باشد كه سرپرست گروه يا مدير مؤسسه حسابرسي در آخرين مرحله آنها را مورد رسيدگي قرار داده است و بدين لحاظ مي توان قسمت چپ بالاي كاربرگ را براي اين موضوع اختصاص داد. 3)تمام كاربرگ ها بايد عطف داشته باشد و به كاربرگ نهايي يا كاربرگ هاي اصلي مربوط، عطف متقابل داده شود. جايي كه ارتباط بين كاربرگ ها ضرورت داشته باشد بايد از عطف متقابل مناسبي استفاده كرد. 4)ماهيت و نوع رسيدگي هاي حسابرس بايد در هر كاربرگ درج شود. براي مثال به منظور اثبات صحت خريد يك قلم دارايي ثابت لازم است حسابرس مدارك خريد از قبيل فاكتور خريد، رسيد انبار، درخواست خريد و همچنين نحوه خريد كه آيا مطابق آيين نامه خريد صورت گرفته و مجوزهاي لازم براي خريد آن وجود داشته است را مورد بررسي قرار دهد و در كاربرگ منعكس نمايد. حسابرسان براي نشان دادن مراحل مختلف كار خود در كاربرگ ها از نشانه هاي زيادي استفاده مي كنند. اين نشانه ها ( تيك ها) ابزار مفيد براي تشريح روشهاي رسيدگي به هر مبلغ به خصوص است. نشانه هاي استفاده شده بايد به روشني تعريف و مشخص شود. 5) مطالب و موضوعاتي كه داراي اهميت كافي مي باشند بايد در يك صفحه مستقل نوشته شوند، همچنين بايد از نوشتن در پشت كاربرگ ها خودداري شود. 6) كليه كاربرگ ها بايد به تراز آزمايشي حسابرسي ربط داده شود و شماره آن در ستون خاص تر از آزمايشي مذكور به ثبت برسد. همچنين لازم است صورتهاي خلاصه جامع براي حسابهاي دفتر كل و فعاليتهاي خاص مؤسسه مورد رسيدگي تهيه و ارتباط اين صورتها با مطالب مندرج در تراز آزمايشي حسابرسي مشخص شود. 7)منابع و مدارك و حسابهايي كه مطالب مندرج در كاربرگهاي حسابرسي از آنها استخراج شده است يابد به طور واضح در كاربرگ ها معرفي شوند. بطوري كه سرپرستان گروه حسابرسي هنگام بررسي آنها نسبت به منبع تحصيل اطلاعات مندرج در كاربرگ ها دچار ترديد نشوند. 8) در تمام مراحل حسابرسي حدود رسيدگي آزمايشي مي بايست در كاربرگ مربوط توضيح داده شود. به عنوان مثال، چنانچه به منظور رسيدگي به هزينه هاي حقوق و دستمزد پرداخت شده طي سال مي توان 2 يا 3 ماه آن را مورد رسيدگي قرار داد. ليست حقوق اسفند ماه حتما" بايد مورد رسيدگي قرار گيرد و يا در مورد رسيدگي به هزينه تعميرات بايد طوري انتخاب كرد كه در طي سال فقط 10% مدارك كه شامل 90% حجم هزينه هاي مذكور را در بر گيرد مورد رسيدگي قرار داد. به عبارت ديگر در مورد رسيدگي اين نوع هزينه ها اقلام درشت و مهم آن مورد توجه قرار مي گيرد. بديهي است اين موضوع بايد در كاربرگ هاي حسابرسي مربوط به حدود رسيدگي به عمل آمده توضيح داده شود. 9) در تمام مواقع از كاربرگ هاي بايد مراقبت كافي به عمل آيد، در تمام مدت رسيدگي حسابرس بايد در نگهداري ان غفلت نكند. زيرا كاربرگ ها كمك مؤثري درتأييد گزارش نهايي او به شمار مي رود.به همين دليل حسابرس بايد توجه كند كه كاربرگ هاي حسابرسي بعد از وقت اداري در محل مناسبي باقي بماند تا كارمندان صاحب كار به آن دسترسي نداشته باشند. 10)نتيجه گيري حسابرسان درباره هر يك از جنبه هاي كار بايد در كاربرگ ها درج شود. به عبارت ديگر، حسابرسان بايد نظري را كه در اثر اجراي روشهاي رسيدگي به شرح مندرج در كاربرگ ها بدست مي آورند به روشني اظهار كنند.

: طبق استاندارد بین المللی گزارشگری مالی شماره 3 با عنوان ترکیب های تجاری، نشانه های واحد تحصیل کننده چیست؟ پاسخ: اگرچه تشخيص واحد تجاري تحصيل كننده گاه دشوار است، وليكن معمولا" نشانه هايي از آن مانند موارد زير وجود دارد: الف-اگر ارزش منصفانه واحد در حال تركيب به مراتب بيش از ارزش منصفانه واحد ديگر باشد ،واحد تجاري با ارزش منصفانه بزرگتر ،واحد تجاري تحصيل كننده در نظر گرفته مي شود. ب-اگر تركيب واحد ها از طريق سهام(ابزارهاي مالي)داراي حق راي در ازاي وجه نقد يا ساير دارائي ها صورت پذيرد،احتمالا" واحد تجاري پرداخت كننده وجه نقد يا ساير دارائيها،واحد تجاري تحصيل كننده در نظر گرفته مي شود. ج-اگر تركيب واحدها سبب شود كه مديريت واحد تجاري بتواند اعضاي مديريت واحد تركيب شده را انتخاب كند،واحد تجاري تحصيل كننده احتمالا" واحدي است كه مديريت آن توانايي چنين انتخابي را دارد.